Gemäß § 313 Abs. 3 i.V.m. § 284 Abs. 3 HGB bzw. gemäß IAS 16.73(e) und IAS 38.118(e) ist auch ein Anlagenspiegel Pflichtbestandteil des Konzernabschlusses. Vorgeschrieben ist wie für den Jahresabschluss (Einzelabschluss) eine Bruttodarstellung der Veränderungen der darzustellenden Posten des Anlagevermögens im Berichtsjahr, indem in der einen Rubrik die historischen Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten und deren Veränderungen während des Berichtsjahres sowie in einer anderen Rubrik die kumulierten Abschreibungen und deren Veränderungen während des Berichtsjahres dargestellt werden. Werden die in den beiden Rubriken ausgewiesenen Beträge stichtagsbezogen verrechnet, so ergeben sich die in der Bilanz ausgewiesenen Buchwerte. Die Bruttodarstellung ist eine wichtige Datenbasis im Rahmen der finanzwirtschaftlichen Bilanzanalyse, weil nur dadurch wichtige Kennzahlen gebildet werden können, wie z.B. die Investitionsdeckung, die Investitionsquote und der Anlagenabnutzungsgrad.
Im Vergleich mit dem Anlagenspiegel zum Einzelabschluss weist der Anlagenspiegel zum Konzernabschluss folgende Besonderheiten auf, die nur z.T. äußerlich erkennbar sind:
- Der Konzern-Anlagenspiegel kann nur nach der Bottom-Up-Methode erstellt werden, indem zunächst die Anlagenspiegel zu den sog. Handelsbilanzen I der in den Konsolidierungskreis einbezogenen Unternehmen an die Handelsbilanzen II und ggf. III angepasst werden, die angepassten Anlagenspiegel anschließend addiert und um konzerninterne Sachverhalte bereinigt werden.
- Der Konzern-Anlagenspiegel ist folglich ein konsolidierter Anlagenspiegel. Ausgehend vom Summen-Anlagenspiegel sind die im Rahmen der Kapitalkonsolidierung verrechneten Anteile an verbundenen Unternehmen, die im Rahmen der Forderungs- und Schuldenkonsolidierung verrechneten Ausleihungen an verbundene Unternehmen sowie die im Rahmen der Zwischenergebniseliminierung aus dem Anlagevermögen ausgebuchten Zwischengewinne und -verluste zu eliminieren.
- In der Rubrik „Historische Anschaffungs- und Herstellungskosten“ sind die Zugänge durch im Berichtsjahr erstmalig konsolidierte Tochterunternehmen in einer gesonderten Spalte darzustellen. Dabei ist zu beachten, dass die im Anlagenspiegel zum Einzelabschluss des neu in den Konsolidierungskreis einbezogenen Tochterunternehmens zum Erstkonsolidierungsstichtag ausgewiesenen kumulierten Abschreibungen mit den zu diesem Stichtag ausgewiesenen historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten zu verrechnen sind. Dadurch ergibt sich zunächst der zum Erstkonsolidierungsstichtag vorhandene Buchwert des vom Konzern erworbenen Anlagevermögens, dem anschließend die diesem Anlagevermögen zugeordneten aufgedeckten stillen Reserven aus der Neubewertung des Vermögens zum Erstkonsolidierungsstichtag zuzuordnen sind. Um diese Anforderungen zu erfüllen, wird im Jahr der Erstkonsolidierung eines Tochterunternehmens von diesem ein (angepasster) Anlagenspiegel benötigt, der am Erstkonsolidierungsstichtag beginnt.
- Die zum Erstkonsolidierungsstichtag im Anlagenspiegel zum Einzelabschluss eines hinzugekommenen Tochterunternehmens ausgewiesenen kumulierten Abschreibungen sind deshalb mit den zu diesem Stichtag ausgewiesenen historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten zu verrechnen, weil der Konzern diese nicht abgeschrieben hat. Nach der Hinzurechnung der stillen Reserven entsprechen die Zugänge an historischen Anschaffungskosten diesen aus Konzernsicht, so dass auch der Konzern-Anlagenspiegel unter Beachtung der aus der Einheitsfiktion gemäß § 297 Abs. 3 HGB bzw. IFRS 10.A abzuleitenden Erwerbsfiktion erstellt ist. Diese Verrechnung bedingt, dass bei künftigen Abgängen von zum Erstkonsolidierungsstichtag vorhandenen Vermögensgegenständen die Abgänge an zu diesem Zeitpunkt bereits vorhandenen kumulierten Abschreibungen mit den Abgängen an historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten zu verrechnen sind. Im Konzern-Anlagenspiegels können nur solche Abgänge an kumulierten Abschreibungen gezeigt werden, die vom Konzern abgeschrieben wurden. Des Weiteren müssen die historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten abgehen, die Ausgaben des Konzerns waren. Die korrekte Erstellung des Konzern-Anlagenspiegels erfordert somit eine differenzierte Konzern-Anlagenbuchführung, die zweckmäßigerweise von den Tochterunternehmen bewältigt wird (sog. Push-Down-Accounting).
- Wurde ein Tochterunternehmen im Berichtsjahr entkonsolidiert, so wird von dem aus dem Konsolidierungskreis ausgeschiedenen Tochterunternehmen ein mit dem Entkonsolidierungsstichtag endender (angepasster) Anlagenspiegel zum Einzelabschluss benötigt. Anders als bei der Erstkonsolidierung ist sowohl in der Rubrik „Historische Anschaffungs- und Herstellungskosten“ als auch in der Rubrik „Kumulierte Abschreibungen“ eine gesonderte Spalte einzufügen, in der die konsolidierungskreisbedingten Abgänge gesondert dargestellt werden. Soweit im (angepassten) Anlagenspiegel zum Einzelabschluss des ausgeschiedenen Tochterunternehmens noch Abgänge an kumulierten Abschreibungen ausgewiesen sind, die bereits vor dem Erstkonsolidierungsstichtag des Tochterunternehmens abgeschrieben wurden, sind diese wie oben begründet mit den Abgängen an historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten zu verrechnen. Zu den Abgängen an historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten gehören auch die zum Erstkonsolidierungsstichtag im Anlagevermögen aufgedeckten stillen Reserven, soweit dieses Vermögen zum Entkonsolidierungsstichtag noch vorhanden ist.
- Wird ein in der Vergangenheit bereits vorhandenes Tochterunternehmen im Berichtsjahr erstmalig in den Konsolidierungskreis einbezogen, z.B. weil ein bisher gemäß § 296 HGB gegebenes Einbeziehungswahlrecht nicht mehr in Anspruch genommen werden kann oder soll (sog. Nachholung der Erstkonsolidierung), so ist zu beachten, dass im Konzern-Anlagenspiegel in der wie oben dargestellt in der Rubrik „Historische Anschaffungs- und Herstellungskosten“ gesondert auszuweisenden Spalte für konsolidierungskreisbedingte Zugänge auch die Minderung der Anteile an verbundenen Unternehmen um den Buchwert der Anteile an diesem Tochterunternehmen mit negativem Vorzeichen darzustellen ist. Anders als bei Erwerb eines Tochterunternehmens während des Berichtsjahres waren diese Anteile im Vorjahr als Finanzanlagevermögen im Konzern-Anlagenspiegel enthalten. Wird hingegen ein während des Berichtsjahres erworbenes Tochterunternehmen erstkonsolidiert, so sind im Finanzanlagevermögen die Zugänge an Anteilen an verbundenen Unternehmen um den im Rahmen der Kapitalkonsolidierung verrechneten Betrag zu mindern.
- Uneinheitlich ist in der Praxis die Darstellung der Equity-Bewertung im Konzern-Anlagenspiegel. Zwar könnten die Fortschreibung des Equity-Werts in der Rubrik „Historische Anschaffungs- und Herstellungskosten“ in der gewöhnlichen Zugangs- und Abgangsspalte und außerplanmäßige Abschreibungen des Equity-Werts unter den kumulierten Abschreibungen als Zugänge dargestellt werden, zweckmäßig ist jedoch eine gesonderte Spalte für die gewöhnliche Fortschreibung des Equity-Werts unter den historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten.
- Gehören zum Konsolidierungskreis in Fremdwährung bilanzierende Tochterunternehmen, so sind die (angepassten) Anlagenspiegel dieser Unternehmen in Euro umzurechnen. Dabei sind in jeder der beiden Rubriken die Stichtagswerte mit dem jeweiligen Stichtagskurs umzurechnen, mit dem in der Bilanz die Vermögensgegenstände umgerechnet werden, und die Zugänge und Abgänge mit dem Durchschnittskurs umzurechnen, mit dem in der Gewinn- und Verlustrechnung die Erträge und Aufwendungen umgerechnet werden. Es sind folglich die gemäß § 308a HGB bzw. IAS 21.38 ff. für die Umrechnung von Bilanz und GuV vorgeschriebenen Kurse zu verwenden. Dadurch wird erreicht, dass die Buchwerte des Anlagevermögens mit den in der Bilanz ausgewiesenen Werten und die Zugänge an kumulierten Abschreibungen mit den Abschreibungen in der GuV übereinstimmen. Bedingt durch die Umrechnung mit drei verschiedenen Kursen geht der Anlagenspiegel in beiden Rubriken noch nicht auf. Deshalb ist zeilenweise als Saldo in jeder der beiden Rubriken die wechselkursbedingte Differenz zu ermitteln und in einer gesonderten Spalte darzustellen. Gehören zum Konsolidierungskreis mehrere in Fremdwährung bilanzierende Tochterunternehmen, so sind im Konzern-Anlagenspiegel die Umrechnungsdifferenzen aus den umgerechneten Einzel-Anlagenspiegeln zusammengefasst.
Die korrekte Erstellung des Konzern-Anlagenspiegels erfordert fundierte Kenntnisse hinsichtlich der anzuwendenden Regeln und deren technischer Umsetzung. U.a. diese Kenntnisse vermitteln wir Ihnen in unserem Basisseminar zur Konzernabschlusserstellung und in unserem Konsolidierungstraining.