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Konsolidierung konzerninterner Leasingverhältnisse

Bestehen konzerninterne Leasingverhältnisse, so können nicht einfach die bekannten Konsolidierungsmethoden abgearbeitet werden, vielmehr sind sämtliche Leasingbuchungen zu stornieren.

Konzerninterne Leasingverhältnisse waren bereits unter IAS 17 zu konsolidieren. Mit Inkrafttreten von IFRS 16 gewinnt das Thema jedoch größere Relevanz, da beim Leasingnehmer mehr Leasingverhältnisse zu bilanzieren sind und die Konsolidierung dadurch erschwert wird, dass beim Leasinggeber weiterhin zwischen operativem Leasing und Finanzierungsleasing zu unterscheiden ist, was grundsätzlich dazu führt, dass die Abbildung beim Leasinggeber und beim Leasingnehmer nicht spiegelbildlich ist.

Abgesehen von der möglichen Nichtbilanzierung kurzfristiger und geringwertiger Leasingverhältnisse (IFRS 16.5) gilt für den Leasingnehmer gemäß IFRS 16.22 ff., dass dieser

  • grundsätzlich eine Leasingverbindlichkeit passiviert und diese nach der Effektivzinsmethode fortschreibt sowie
  • ein Nutzungsrecht aktiviert, dies ggf. inkl. anfänglicher direkter Kosten, und dieses abschreibt.

Für den Leasinggeber gilt gemäß IFRS 16.61 ff., dass dieser entweder

  • den Leasinggegenstand ggf. inkl. anfänglicher direkter Kosten aktiviert und abschreibt und die vereinnahmten Leasingraten als Ertrag erfasst oder
  • eine Leasingforderung ggf. inkl. des sog. nicht garantierten Restwerts und anfänglicher direkter Kosten erfasst und diese nach der Effektivzinsmethode fortschreibt.

Im Summenabschluss des Konzerns treffen folglich zwei Welten aufeinander. Die Konsolidierungserfordernisse können deshalb nicht nach den verschiedenen Konsolidierungsmethoden, also der Schuldenkonsolidierung, der Aufwands- und Ertragskonsolidierung und der Zwischenergebniseliminierung abgearbeitet werden. Vielmehr gilt, dass

  • anfängliche direkte Kosten des Leasinggebers und des Leasingnehmers sofort als Aufwand zu erfassen sind,
  • das beim Leasingnehmer erfasste Nutzungsrecht und die damit zusammenhängende Leasingverbindlichkeit auszubuchen sind,
  • die Abschreibung des Nutzungsrechts und der Zinsaufwand des Leasingnehmers auszubuchen sind und
  • der Leasing- bzw. Zinsertrag des Leasinggebers auszubuchen ist.

Wenn der Leasinggeber das Leasingverhältnis als Finanzierungsleasing klassifiziert hat, ist zusätzlich

  • die Forderung auszubuchen und der Leasinggegenstand einzubuchen sowie
  • der Leasinggegenstand abzuschreiben.

Die sich aus diesen Buchungen ergebenden Ergebniswirkungen sind künftig vorzutragen.

Konsolidierung konzerninterner Leasingverhältnisse bedeutet folglich unter IFRS 16, dass sämtliche Leasingbuchungen des Leasingnehmers wie des Leasinggebers zu stornieren sind. Vermieden werden kann das dadurch, dass konzerninterne Leasingverhältnisse in den Handelsbilanzen II nicht gemäß IFRS 16 abgebildet, sondern grundsätzlich als operatives Leasing erfasst werden. Dann erfordern konzerninterne Leasingverhältnisse lediglich eine ergebnisneutrale Aufwands- und Ertragskonsolidierung. Ohnehin macht es keinen Sinn, in den Handelsbilanzen II zunächst nach IFRS 16 zu bilanzieren und die Buchungen im Zuge der Konsolidierung zu stornieren. Aber auch, wenn evtl. ein ausländisches Tochterunternehmen bereits in der Handelsbilanz I nach IFRS 16 bilanziert, ist es zweckmäßig, durch die Konzernrichtlinie zu regeln, dass diese Bilanzierungen in der von dem Tochterunternehmen zu erstellenden Handelsbilanz II zu stornieren sind. Alternativ müssten sämtliche Leasinggrößen an das Konzernrechnungswesen gemeldet werden, so dass diese im Konsolidierungsprozess storniert werden können.

Für den HGB-Konzernabschluss ist die Konsolidierung konzerninterner Leasingverhältnisse dann kein schwieriges Thema, wenn alle in den Konsolidierungskreis einbezogenen Unternehmen nach HGB bilanzieren. Üblicherweise sind Leasingverträge so gestaltet, dass die Leasinggegenstände nicht beim Leasingnehmer, sondern beim Leasinggeber bilanziert werden. Dann ist lediglich eine Aufwands- und Ertragskonsolidierung durchzuführen. Sollte ausnahmsweise in entsprechender Anwendung der steuerlichen Leasingerlasse dennoch der Leasinggegenstand beim Leasingnehmer zu bilanzieren sein, gestaltet sich die Konsolidierung wesentlich einfacher als nach IFRS 16, da die Bilanzierung beim Leasinggeber spiegelbildlich ist.

Bilanziert allerdings ggf. ein ausländisches Tochterunternehmen bereits in der Handelsbilanz I Leasingverhältnisse nach IFRS 16 oder anderen vom HGB abweichenden Regeln und wird dies nicht in der Handelsbilanz II korrigiert, so erfordert die Konsolidierung konzerninterner Leasingverhältnisse auch bei der Erstellung des Konzernabschlusses nach HGB komplizierte Überlegungen.