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Der Bilanzgewinn ist die wichtigste Kontrollgröße bei der Konzernabschlusserstellung

Zur Sicherstellung der Bilanzidentität sind im Zuge der Erstellung eines Konzernabschlusses die Vorträge vollständig zu buchen. Die folgenden Überlegungen verdeutlichen, wie dies überprüft werden kann.

Da die Erstellung eines Konzernabschlusses jedes Jahr neu auf die Jahresabschlüsse (sog. Handelsbilanzen I) der Konzernunternehmen (Mutterunternehmen und Tochterunternehmen) aufsetzt, sind sämtliche in der Vergangenheit bei der Erstellung des Konzernabschlusses erfolgten Buchungen kumuliert erfolgsneutral vorzutragen. Das gilt sowohl für die Erstellung der sog. Handelsbilanzen II und ggf. auch der Handelsbilanzen III als auch für die auf den Summenabschluss aufsetzenden Konsolidierungsbuchungen. Soweit die ursprünglichen Buchungen erfolgswirksam waren, sind die Vortragsbuchungen immer dann vollständig, wenn der Gewinn- bzw. Verlustvortrag des Berichtsjahres mit dem  Bilanzgewinn bzw. -verlust des Vorjahres übereinstimmt. Das gilt für diese Größen in der Handelsbilanz II, in der Handelsbilanz III vor und nach einer evtl. Währungsumrechnung und im Konzernabschluss. In der Handelsbilanz I ist diese Übereinstimmung automatisch gegeben, da der Bilanzgewinn bzw. -verlust in der originären Buchführung des Unternehmens als Gewinn- bzw. Verlustvortrag in das Folgejahr übernommen wird. Dadurch wird sichergestellt, dass die Eröffnungsbilanz des Berichtsjahres mit der Schlussbilanz des Vorjahres übereinstimmt.

Diese Bilanzidentität ist hingegen für die im Zuge der Erstellung des Konzernabschlusses in jeweils auf den Ausgangsbilanzen aufsetzenden Differenzenbuchführungen nur gegeben, wenn die erwähnten Vortragsbuchungen vollständig erfolgt sind. Eine Konsolidierungssoftware nimmt diese Vorträge automatisch vor, wenn die Software richtig eingestellt ist und die vorzutragenden Buchungen als solche deklariert wurden. Die geschilderte Kontrolle ist deshalb auch bei Einsatz einer Konsolidierungssoftware notwendig. Erst recht gilt das, wenn der Konzernabschluss wie in der Praxis nach wie vor weit verbreitet in EXCEL erstellt wird.

Zu kontrollieren ist der Gewinn- bzw. Verlustvortrag als Bruttogröße, die noch nicht um Gewinnverwendungen zu Lasten des Bilanzgewinns des Vorjahres gemindert ist. Hingegen wird in der Ergebnisverwendungsrechnung gemäß § 158 AktG der Gewinn- bzw. Verlustvortrag i.d.R. als Nettogröße gezeigt, die bereits um Gewinnausschüttungen oder Einstellungen in die Gewinnrücklagen gemindert ist, die von der Haupt- bzw. Gesellschafterversammlung zu Lasten des Bilanzgewinns des Vorjahres beschlossen wurden.

Der Bilanzgewinn ist auch dann die wichtigste Kontrollgröße, wenn in der Konzernbilanz ein solcher nicht ausgewiesen wird. IFRS-Anwender stellen i.d.R. den Anteil des Mutterunternehmens am Ergebnis in die Gewinnrücklagen ein und einige HGB-Anwender erstellen die Konzernbilanz gemäß § 298 Abs. 1 i.V.m. § 268 Abs. 1 HGB vor Ergebnisverwendung, indem Sie im Eigenkapital den Anteil des Mutterunternehmens am (Konzern-)Jahresüberschuss zeigen. Bestandteil der Konzernbuchführung sind notwendigerweise auch Ergebnisverwendungsbuchungen, die ausgehend vom Gewinn- bzw. Verlustvortrag des Vorjahres eine Ergebnisverwendungsrechnung ergeben, die mit der Größe Bilanzgewinn bzw. -verlust abschließt. Erstellt z.B. ein IFRS-Anwender die Konzernbilanz wie üblich nach vollständiger Ergebnisverwendung, so ist der Bilanzgewinn Null und folglich auch der Gewinnvortrag auf das Folgejahr. Diese Größen sind dennoch als Kontrollgrößen geeignet. Ebenso hat ein HGB-Anwender, der die Konzernbilanz vor Ergebnisverwendung erstellt, intern eine mit der Größe Bilanzgewinn bzw. -verlust abschließende Ergebnisverwendungsrechnung. Er zeigt diese Größe nur nicht in der Bilanz, sondern an deren Stelle den Anteil des Mutterunternehmens am (Konzern-)Jahresüberschuss, den Gewinn- bzw. Verlustvortrag aus dem Vorjahr und die Rücklagen vor deren Veränderung zugunsten bzw. zu Lasten des Bilanzgewinns.

Der Bilanzgewinn bzw. Verlust ist im Konzernabschluss wie im Jahresabschluss der noch nicht verwendete oder ausgeglichene Teil der Ergebnisse des Berichtsjahres und früherer Geschäftsjahre. Er weicht aufgrund der Einbeziehung der Tochterunternehmen und der im Konsolidierungsprozess vorgenommenen Anpassungen von dem im Jahresabschluss des Mutterunternehmens ausgewiesenen Bilanzgewinn ab und ist anders als letztere Größe nicht Ausschüttungsbemessungsgrundlage.

Der Bilanzgewinn ist allerdings nur Kontrollgröße für den vollständigen erfolgsneutralen Vortrag der in früheren Geschäftsjahren erfolgswirksamen Anpassungs- und Konsolidierungsbuchungen. Es sind jedoch auch Buchungen vorzutragen, die in der Vergangenheit nicht erfolgswirksam waren, wie die Neubewertungen aus den Kaufpreisallokationen, die Erstkonsolidierungen von Tochterunternehmen oder die Einbuchung eines Sonderpostens für Investitionszuschüsse, wenn die Konzernrichtlinie eine Bruttodarstellung solcher Sachverhalte vorschreibt, die in den Handelsbilanzen I der Konzernunternehmen netto erfasst wurden. Die Vollständigkeit solcher Vorträge kann anhand der davon betroffenen Spiegeldarstellungen (insbesondere Anlagenspiegel und Eigenkapitalspiegel) überprüft werden. Diese Spiegel dürfen keine nicht erklärbaren „sonstigen“ Veränderungen aufweisen.